Zwei natürliche Personen hatten ihre Gesellschaftsanteile an einer gemeinnützigen GmbH an eine andere gemeinnützige GmbH zum Nominalwert verkauft. Anschließend bestätigte der Geschäftsführer (und Hauptgesellschafter) der neuen Inhaberin der Anteile, dass die Gesellschaft den Verkäufern 1.200.000 DM schulde und diese Schuld mit dem nach Verkauf der Anteile auf 240.000 DM erhöhten Gehalt des Geschäftsführers (einer der bisherigen Gesellschafter) der veräußerten GmbH verrechnet werden soll. Finanziert wurde die verdeckte Zahlung durch die Ausschüttung des Gewinns der verkauften GmbH an die Käufer-GmbH.
Der BFH stellte in seinem Urteil vom 12.10.2010 (BFH I R 59/09) zunächst unter Verweis auf § 61 Abs. 3 AO, dass es in Fällen schwerwiegender Verstöße gegen die Vermögensbindung zur Aberkennung der Steuerbegünstigung für rückwirkend 10 Jahre (einschließlich des Jahres der Regelverletzung) kommen kann. Einen solchen Fall sah der BFH und bestätigte die rückwirkende Aberkennung der Steuerbegünstigung.
So sehr die Entscheidung des BHF im Ergebnis nachzuvollziehen sein mag, so wenig tragfähig ist die Entscheidungsbegründung. Dies wäre nicht sonderlich dramatisch, wenn der BFH in seiner Urteilsbegründung nicht allgemeine Aussagen zur Bewertung von Anteilen steuerbegünstigter Kapitalgesellschaften getroffen hätte, die in Zukunft von den Finanzämtern zur Beurteilung solcher Bewertungen herangezogen werden könnten.
Im Kern lautet das Argument des BFH wie folgt: Da die Anteile an einer gemeinnützigen GmbH „deren steuerbegünstigte Zwecke auch nach dem Anteilseignerwechsel weiterverfolgt werden sollen, für einen steuerpflichtigen Erwerber nicht mehr wert (sind) als höchstens den Nominalwert der Anteile“, liegt dann, wenn eine steuerbegünstigte Körperschaft für solche Anteile einem steuerpflichtigen Anteilseigner „mehr als diese Beträge“ zahlt, „regelmäßig eine Mittelfehlverwendung“ vor, „weil dem bisherigen Anteilseigner mehr als der Wert entgolten wird, der den Anteilen bei Fortführung des steuerbegünstigten Zwecks zukommt“ (siehe TZ 19 a) des Urteils).
Der BFH legt sich hier in kurvenreicher Argumentation auf Marktbewertungen fest, die durchaus auch zu anderem Ergebnis kommen können:
- Auch für einen nicht steuerbegünstigten Anteilseigner sind die Anteile an einer steuerbegünstigten Körperschaft mindestens so viel Wert, wie nach einem Verstoß gegen die Vermögensbindung nach rückwirkender Besteuerung übrig bleibt.
- Der nicht steuerbegünstigte Anteilseigner kann weiterhin die Bewertung der Anteile über dem Nominalwert festlegen, wenn er beabsichtigt, die Frist für die Nachversteuerung (10 Jahre) abzuwarten, um dann gemeinnützigkeitsschädlich den bei Kauf der Anteile in Rücklagen bereits eingestellten Gewinn ohne Nachversteuerung auszuschütten.
- Zusätzlich können andere als unmittelbare Verwertungsgründe vorliegen, die für eine*n Käufer*in einen höheren als den Nominalwert rechtfertigen (z.B. Wettbewerbs- oder Kapazitätsgründe).
Vielleicht hat der BFH aber auch so entschieden, weil eine andere Entscheidung deutlich gemacht hätte, dass eine widerspruchsfreie Bewertung von Anteilen an steuerbegünstigten Körperschaften bei der gegenwärtigen Gesetzeslage kaum möglich ist. Würde nämlich im umgekehrten Fall ein steuerbegünstigter Anteilseigner die Anteile zum Nominalwert an eine*n nicht steuerbegünstigten Käufer*in verkaufen, könnte ihm ebenfalls Mittelfehlverwendung zum Vorwurf gemacht werden: Er hätte die Anteile nämlich zu einem höheren Wert verkaufen können. So, wie der BFH im vorliegenden Fall unterstellt hat, dass ein Käufer den steuerbegünstigten Zweck fortführt, ließe sich auch argumentieren, dass er dies ja nicht tun muss und deshalb die Anteilsbewertung unabhängig von der Motivlage der oder des Käufer*in zu bestimmen ist.
Praxishinweis
Es wird zunächst einmal abzuwarten sein, wie die Finanzverwaltung mit dem Urteil praktisch umgehen wird und ob der BFH ggf. bei einer Konstellation, der der Missbrauchscharakter nicht auf die Stirn geschrieben steht, zu einem anderen Ergebnis kommen wird…